企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表

財會[2014]10號

第一章　總則

第一條　為了規(guī)范合并財務(wù)報表的編制和列報，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，制定本準(zhǔn)則。

第二條　合并財務(wù)報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。

母公司，是指控制一個或一個以上主體（含企業(yè)、被投資單位中可分割的部分，以及企業(yè)所控制的結(jié)構(gòu)化主體等,下同）的主體。

子公司，是指被母公司控制的主體。

第三條　合并財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：

（一） 合并資產(chǎn)負(fù)債表；

（二） 合并利潤表；

（三） 合并現(xiàn)金流量表；

（四） 合并所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表；

（五） 附注。

企業(yè)集團(tuán)中期期末編制合并財務(wù)報表的，至少應(yīng)當(dāng)包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表和附注。

第四條　母公司應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表。

如果母公司是投資性主體，且不存在為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司，則不應(yīng)當(dāng)編制合并財務(wù)報表，該母公司按照本準(zhǔn)則第二十一條規(guī)定以公允價值計(jì)量其對所有子公司的投資，且公允價值變動計(jì)入當(dāng)期損益。

第五條　外幣財務(wù)報表折算，適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第19號——外幣折算》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第31號——現(xiàn)金流量表》。

第六條　關(guān)于在子公司權(quán)益的披露，適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第41號——在其他主體中權(quán)益的披露》

第二章　合并范圍

第七條　合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

控制，是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力,通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。

本準(zhǔn)則所稱相關(guān)活動，是指對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響的活動。被投資方的相關(guān)活動應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況進(jìn)行判斷，通常包括商品或勞務(wù)的銷售和購買、金融資產(chǎn)的管理、資產(chǎn)的購買和處置、研究與開發(fā)活動以及融資活動等。

第八條　投資方應(yīng)當(dāng)在綜合考慮所有相關(guān)事實(shí)和情況的基礎(chǔ)上對是否控制被投資方進(jìn)行判斷。一旦相關(guān)事實(shí)和情況的變化導(dǎo)致對控制定義所涉及的相關(guān)要素發(fā)生變化的，投資方應(yīng)

當(dāng)進(jìn)行重新評估。相關(guān)事實(shí)和情況主要包括：

（一） 被投資方的設(shè)立目的。

（二） 被投資方的相關(guān)活動以及如何對相關(guān)活動作出決策。

（三） 投資方享有的權(quán)利是否使其目前有能力主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動。

（四） 投資方是否通過參與被投資方的相關(guān)活動而享有可變回報。

（五） 投資方是否有能力運(yùn)用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。

（六） 投資方與其他方的關(guān)系。

第九條　投資方享有現(xiàn)時權(quán)利使其目前有能力主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動，而不論其是否實(shí)際行使該權(quán)利，視為投資方擁有對被投資方的權(quán)力。

第十條　兩個或兩個以上投資方分別享有能夠單方面主導(dǎo)被投資方不同相關(guān)活動的現(xiàn)時權(quán)利的，能夠主導(dǎo)對被投資方回報產(chǎn)生最重大影響的活動的一方擁有對被投資方的權(quán)力。

第十一條　投資方在判斷是否擁有對被投資方的權(quán)力時，應(yīng)當(dāng)僅考慮與被投資方相關(guān)的實(shí)質(zhì)性權(quán)利，包括自身所享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利以及其他方所享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利。

實(shí)質(zhì)性權(quán)利，是指持有人在對相關(guān)活動進(jìn)行決策時有實(shí)際能力行使的可執(zhí)行權(quán)利。判斷一項(xiàng)權(quán)利是否為實(shí)質(zhì)性權(quán)利，應(yīng)當(dāng)綜合考慮所有相關(guān)因素，包括權(quán)利持有人行使該項(xiàng)權(quán)利是否存在財務(wù)、價格、條款、機(jī)制、信息、運(yùn)營、法律法規(guī)等方面的障礙；當(dāng)權(quán)利由多方持有或者行權(quán)需要多方同意時，是否存在實(shí)際可行的機(jī)制使得這些權(quán)利持有人在其愿意的情況下能夠一致行權(quán)；權(quán)利持有人能否從行權(quán)中獲利等。

某些情況下，其他方享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利有可能會阻止投資方對被投資方的控制。這種實(shí)質(zhì)性權(quán)利既包括提出議案以供決策的主動性權(quán)利，也包括對已提出議案作出決策的被動性權(quán)利。

第十二條　僅享有保護(hù)性權(quán)利的投資方不擁有對被投資方的權(quán)力。

保護(hù)性權(quán)利，是指僅為了保護(hù)權(quán)利持有人利益卻沒有賦予持有人對相關(guān)活動決策權(quán)的一項(xiàng)權(quán)利。保護(hù)性權(quán)利通常只能在被投資方發(fā)生根本性改變或某些例外情況發(fā)生時才能夠行使，它既沒有賦予其持有人對被投資方擁有權(quán)力，也不能阻止其他方對被投資方擁有權(quán)力。

第十三條　除非有確鑿證據(jù)表明其不能主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動，下列情況，表明投資方對被投資方擁有權(quán)力:

（一） 投資方持有被投資方半數(shù)以上的表決權(quán)的。

（二） 投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，但通過與其他表決權(quán)持有人之間的協(xié)議能夠控制半數(shù)以上表決權(quán)的。

第十四條　投資方持有被投資方半數(shù)或以下的表決權(quán)，但綜合考慮下列事實(shí)和情況后，判斷投資方持有的表決權(quán)足以使其目前有能力主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的，視為投資方對被投資方擁有權(quán)力：

（一） 投資方持有的表決權(quán)相對于其他投資方持有的表決權(quán)份額的大小，以及其他投資方持有表決權(quán)的分散程度。

（二） 投資方和其他投資方持有的被投資方的潛在表決權(quán)，如可轉(zhuǎn)換公司債券、可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等。

（三） 其他合同安排產(chǎn)生的權(quán)利。

（四） 被投資方以往的表決權(quán)行使情況等其他相關(guān)事實(shí)和情況。

第十五條　當(dāng)表決權(quán)不能對被投資方的回報產(chǎn)生重大影響時，如僅與被投資方的日常行政管理活動有關(guān)，并且被投資方的相關(guān)活動由合同安排所決定，投資方需要評估這些合同安排，以評價其享有的權(quán)利是否足夠使其擁有對被投資方的權(quán)力。

第十六條　某些情況下，投資方可能難以判斷其享有的權(quán)利是否足以使其擁有對被投資方的權(quán)力。在這種情況下，投資方應(yīng)當(dāng)考慮其具有實(shí)際能力以單方面主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的證據(jù)，從而判斷其是否擁有對被投資方的權(quán)力。投資方應(yīng)考慮的因素包括但不限于下列事項(xiàng)：

（一） 投資方能否任命或批準(zhǔn)被投資方的關(guān)鍵管理人員。

（二） 投資方能否出于其自身利益決定或否決被投資方的重大交易。

（三） 投資方能否掌控被投資方董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)成員的任命程序，或者從其他表決權(quán)持有人手中獲得代理權(quán)。

（四） 投資方與被投資方的關(guān)鍵管理人員或董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中的多數(shù)成員是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

投資方與被投資方之間存在某種特殊關(guān)系的，在評價投資方是否擁有對被投資方的權(quán)力時，應(yīng)當(dāng)適當(dāng)考慮這種特殊關(guān)系的影響。特殊關(guān)系通常包括：被投資方的關(guān)鍵管理人員是投資方的現(xiàn)任或前任職工、被投資方的經(jīng)營依賴于投資方、被投資方活動的重大部分有投資方參與其中或者是以投資方的名義進(jìn)行、投資方自被投資方承擔(dān)可變回報的風(fēng)險或享有可變回報的收益遠(yuǎn)超過其持有的表決權(quán)或其他類似權(quán)利的比例等。

第十七條　投資方自被投資方取得的回報可能會隨著被投資方業(yè)績而變動的，視為享有可變回報。投資方應(yīng)當(dāng)基于合同安排的實(shí)質(zhì)而非回報的法律形式對回報的可變性進(jìn)行評價。

第十八條　投資方在判斷是否控制被投資方時，應(yīng)當(dāng)確定其自身是以主要責(zé)任人還是代理人的身份行使決策權(quán)，在其他方擁有決策權(quán)的情況下，還需要確定其他方是否以其代理人的身份代為行使決策權(quán)。

代理人僅代表主要責(zé)任人行使決策權(quán)，不控制被投資方。投資方將被投資方相關(guān)活動的決策權(quán)委托給代理人的，應(yīng)當(dāng)將該決策權(quán)視為自身直接持有。

第十九條　在確定決策者是否為代理人時，應(yīng)當(dāng)綜合考慮該決策者與被投資方以及其他投資方之間的關(guān)系。

（一） 存在單獨(dú)一方擁有實(shí)質(zhì)性權(quán)利可以無條件罷免決策者的，該決策者為代理人。

（二） 除（一）以外的情況下，應(yīng)當(dāng)綜合考慮決策者對被投資方的決策權(quán)范圍、其他方享有的實(shí)質(zhì)性權(quán)利、決策者的薪酬水平、決策者因持有被投資方中的其他權(quán)益所承擔(dān)可變回報的風(fēng)險等相關(guān)因素進(jìn)行判斷。

第二十條　投資方通常應(yīng)當(dāng)對是否控制被投資方整體進(jìn)行判斷。但極個別情況下，有確鑿證據(jù)表明同時滿足下列條件并且符合相關(guān)法律法規(guī)規(guī)定的，投資方應(yīng)當(dāng)將被投資方的一部分（以下簡稱“該部分”）視為被投資方可分割的部分（單獨(dú)主體），進(jìn)而判斷是否控制該部分（單獨(dú)主體）。

（一） 該部分的資產(chǎn)是償付該部分負(fù)債或該部分其他權(quán)益的唯一來源，不能用于償還該部分以外的被投資方的其他負(fù)債；

（二） 除與該部分相關(guān)的各方外，其他方不享有與該部分資產(chǎn)相關(guān)的權(quán)利，也不享有與該部分資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關(guān)的權(quán)利。

第二十一條　母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司（包括母公司所控制的單獨(dú)主體）納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

如果母公司是投資性主體，則母公司應(yīng)當(dāng)僅將為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司（如有）納入合并范圍并編制合并財務(wù)報表；其他子公司不應(yīng)當(dāng)予以合并，母公司對其他子公司的投資應(yīng)當(dāng)按照公允價值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益。

第二十二條　當(dāng)母公司同時滿足下列條件時，該母公司屬于投資性主體：

（一） 該公司是以向投資者提供投資管理服務(wù)為目的，從一個或多個投資者處獲取資金；

（二） 該公司的唯一經(jīng)營目的，是通過資本增值、投資收益或兩者兼有而讓投資者獲得回報；

（三） 該公司按照公允價值對幾乎所有投資的業(yè)績進(jìn)行考量和評價。

第二十三條　母公司屬于投資性主體的，通常情況下應(yīng)當(dāng)符合下列所有特征：

（一） 擁有一個以上投資；

（二） 擁有一個以上投資者；

（三） 投資者不是該主體的關(guān)聯(lián)方；

（四） 其所有者權(quán)益以股權(quán)或類似權(quán)益方式存在。

第二十四條　投資性主體的母公司本身不是投資性主體，則應(yīng)當(dāng)將其控制的全部主體，包括那些通過投資性主體所間接控制的主體，納入合并財務(wù)報表范圍。

第二十五條　當(dāng)母公司由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體時，除僅將為其投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公司納入合并財務(wù)報表范圍編制合并財務(wù)報表外，企業(yè)自轉(zhuǎn)變?nèi)掌饘ζ渌�子公司不再予以合并，并參照本�?zhǔn)則第四十九條的規(guī)定，按照視同在轉(zhuǎn)變?nèi)仗幣Z子公司但保留剩余股權(quán)的原則進(jìn)行會計(jì)處理。

當(dāng)母公司由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體時，應(yīng)將原未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司于轉(zhuǎn)變?nèi)占{入合并財務(wù)報表范圍，原未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司在轉(zhuǎn)變?nèi)盏墓�允價值視同為購買的交易對價。

第三章　合并程序

第二十六條　母公司應(yīng)當(dāng)以自身和其子公司的財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，編制合并財務(wù)報表。

母公司編制合并財務(wù)報表，應(yīng)當(dāng)將整個企業(yè)集團(tuán)視為一個會計(jì)主體，依據(jù)相關(guān)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)、計(jì)量和列報要求，按照統(tǒng)一的會計(jì)政策，反映企業(yè)集團(tuán)整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

（一） 合并母公司與子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和現(xiàn)金流等項(xiàng)目。

（二） 抵銷母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額。

（三） 抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易的影響。內(nèi)部交易表明相關(guān)資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。

（四） 站在企業(yè)集團(tuán)角度對特殊交易事項(xiàng)予以調(diào)整。

第二十七條　母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司所采用的會計(jì)政策，使子公司采用的會計(jì)政策與母公司保持一致。

子公司所采用的會計(jì)政策與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會計(jì)政策對子公司財務(wù)報表進(jìn)行必要的調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會計(jì)政策另行編報財務(wù)報表。

第二十八條　母公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一子公司的會計(jì)期間，使子公司的會計(jì)期間與母公司保持一致。

子公司的會計(jì)期間與母公司不一致的，應(yīng)當(dāng)按照母公司的會計(jì)期間對子公司財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整；或者要求子公司按照母公司的會計(jì)期間另行編報財務(wù)報表。

第二十九條　在編制合并財務(wù)報表時，子公司除了應(yīng)當(dāng)向母公司提供財務(wù)報表外，還應(yīng)當(dāng)向母公司提供下列有關(guān)資料：

（一） 采用的與母公司不一致的會計(jì)政策及其影響金額；

（二） 與母公司不一致的會計(jì)期間的說明；

（三） 與母公司、其他子公司之間發(fā)生的所有內(nèi)部交易的相關(guān)資料；

（四） 所有者權(quán)益變動的有關(guān)資料；

（五） 編制合并財務(wù)報表所需要的其他資料。

第一節(jié)　合并資產(chǎn)負(fù)債表

第三十條　合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響后，由母公司合并編制。

（一） 母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額應(yīng)當(dāng)相互抵銷，同時抵銷相應(yīng)的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

子公司持有母公司的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)集團(tuán)的庫存股，作為所有者權(quán)益的減項(xiàng)，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者

權(quán)益項(xiàng)目下以“減：庫存股”項(xiàng)目列示。

子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)比照母公司對子公司的股權(quán)投資的抵銷方法，將長期股權(quán)投資與其對應(yīng)的子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。

（二） 母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務(wù)項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)相互抵銷，同時抵銷相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。

（三） 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務(wù)，下同）或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

對存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程和無形資產(chǎn)等計(jì)提的跌價準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（四） 母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負(fù)債表的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（五） 因抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其在所屬納稅主體的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費(fèi)用，但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。

第三十一條　子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應(yīng)當(dāng)作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下以“少數(shù)股東權(quán)益”項(xiàng)目列示。

第三十二條　母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司以及業(yè)務(wù)，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)，同時應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報告主體自最終控制方開始控制時點(diǎn)起一直存在。

因非同一控制下企業(yè)合并或其他方式增加的子公司以及業(yè)務(wù)，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

第三十三條　母公司在報告期內(nèi)處臵子公司以及業(yè)務(wù)，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。

第二節(jié)　合并利潤表

第三十四條　合并利潤表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的利潤表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司合并編制。

（一） 母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品所產(chǎn)生的營業(yè)收入和營業(yè)成本應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末全部實(shí)現(xiàn)對外銷售的，應(yīng)當(dāng)將購買方的營業(yè)成本與銷售方的營業(yè)收入相互抵銷。

母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末未實(shí)現(xiàn)對外銷售而形成存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形

資產(chǎn)等資產(chǎn)的，在抵銷銷售商品的營業(yè)成本和營業(yè)收入的同時，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。

（二） 在對母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進(jìn)行抵銷的同時，也應(yīng)當(dāng)對固定資產(chǎn)的折舊額或無形資產(chǎn)的攤銷額與未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分進(jìn)行抵銷。

（三） 母公司與子公司、子公司相互之間持有對方債券所產(chǎn)生的投資收益、利息收入及其他綜合收益等，應(yīng)當(dāng)與其相對應(yīng)的發(fā)行方利息費(fèi)用相互抵銷。

（四） 母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（五） 母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對合并利潤表的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

第三十五條　子公司當(dāng)期凈損益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中凈利潤項(xiàng)目下以“少數(shù)股東損益”項(xiàng)目列示。

子公司當(dāng)期綜合收益中屬于少數(shù)股東權(quán)益的份額，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中綜合收益總額項(xiàng)目下以“歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額”項(xiàng)目列示。

第三十六條　母公司向子公司出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)全額抵銷“歸屬于母公司所有者的凈利潤”。

子公司向母公司出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，

應(yīng)當(dāng)按照母公司對該子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。

子公司之間出售資產(chǎn)所發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對出售方子公司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷。

第三十七條　子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權(quán)益中所享有的份額的，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益。

第三十八條　母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司以及業(yè)務(wù)合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表，同時應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報告主體自最終控制方開始控制時點(diǎn)起一直存在。

因非同一控制下企業(yè)合并或其他方式增加的子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司以及業(yè)務(wù)購買日至報告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。

第三十九條　母公司在報告期內(nèi)處臵子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司以及業(yè)務(wù)期初至處臵日的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表。

第三節(jié)　合并現(xiàn)金流量表

第四十條　合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的現(xiàn)金流量表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)

生的內(nèi)部交易對合并現(xiàn)金流量表的影響后，由母公司合并編制。

本準(zhǔn)則提及現(xiàn)金時，除非同時提及現(xiàn)金等價物，均包括現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物。

第四十一條　編制合并現(xiàn)金流量表應(yīng)當(dāng)符合下列要求：

（一） 母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（二） 母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期取得投資收益、利息收入收到的現(xiàn)金，應(yīng)當(dāng)與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金相互抵銷。

（三） 母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（四） 母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（五） 母公司與子公司、子公司相互之間處臵固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額，應(yīng)當(dāng)與購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金相互抵銷。

（六） 母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期發(fā)生的其他內(nèi)部交易所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

第四十二條　合并現(xiàn)金流量表及其補(bǔ)充資料也可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表進(jìn)行編制。

第四十三條　母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司以及業(yè)務(wù)合并當(dāng)期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表，同時應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報告主體自最終控制方開始控制時點(diǎn)起一直存在。

因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

第四十四條　母公司在報告期內(nèi)處臵子公司以及業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該子公司以及業(yè)務(wù)期初至處臵日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

第四節(jié)　合并所有者權(quán)益變動表

第四十五條　合并所有者權(quán)益變動表應(yīng)當(dāng)以母公司和子公司的所有者權(quán)益變動表為基礎(chǔ)，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并所有者權(quán)益變動表的影響后，由母公司合并編制。

（一） 母公司對子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。

子公司持有母公司的長期股權(quán)投資以及子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第三十條規(guī)定處理。

（二） 母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權(quán)投資的投資收益應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

（三） 母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對所有者權(quán)益變動的影響應(yīng)當(dāng)?shù)咒N。

合并所有者權(quán)益變動表也可以根據(jù)合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤表進(jìn)行編制。

第四十六條　有少數(shù)股東的，應(yīng)當(dāng)在合并所有者權(quán)益變動表中增加“少數(shù)股東權(quán)益”欄目，反映少數(shù)股東權(quán)益變動的情況。

第四章　特殊交易的會計(jì)處理

第四十七條　母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)，在合并財務(wù)報表中，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例計(jì)算應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

第四十八條　企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭�一控制下的被投資方實(shí)施控制的，在合并財務(wù)報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該股權(quán)在購買日的公允價值進(jìn)行重新計(jì)量，公允價值與其賬面價值的差額計(jì)入當(dāng)期投資收益；購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益等的，與其相關(guān)的其他綜合收益等應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期收益。購買方應(yīng)當(dāng)在附注中披露其在購買日之前持有的被購買方的股權(quán)在購買日的公允價值、按照公允價值重新計(jì)量產(chǎn)生的相關(guān)利得或損失的金額。

第四十九條　母公司在不喪失控制權(quán)的情況下部分處臵對子公司的長期股權(quán)投資，在合并財務(wù)報表中，處臵價款與處

臵長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

第五十條　企業(yè)因處臵部分股權(quán)投資等原因喪失了對被投資方的控制權(quán)的，在編制合并財務(wù)報表時，對于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價值進(jìn)行重新計(jì)量。處臵股權(quán)取得的對價與剩余股權(quán)公允價值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益，同時沖減商譽(yù)。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益等，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

第五十一條　企業(yè)通過多次交易分步處臵對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的，如果處臵對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)的各項(xiàng)交易屬于一攬子交易的，應(yīng)當(dāng)將各項(xiàng)交易作為一項(xiàng)處臵子公司并喪失控制權(quán)的交易進(jìn)行會計(jì)處理；但是，在喪失控制權(quán)之前每一次處臵價款與處臵投資對應(yīng)的享有該子公司凈資產(chǎn)份額的差額，在合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為其他綜合收益，在喪失控制權(quán)時一并轉(zhuǎn)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益。

處臵對子公司股權(quán)投資的各項(xiàng)交易的條款、條件以及經(jīng)濟(jì)影響符合下列一種或多種情況，通常表明應(yīng)將多次交易事項(xiàng)作為一攬子交易進(jìn)行會計(jì)處理：

（一） 這些交易是同時或者在考慮了彼此影響的情況下訂立的。

（二） 這些交易整體才能達(dá)成一項(xiàng)完整的商業(yè)結(jié)果。

（三） 一項(xiàng)交易的發(fā)生取決于其他至少一項(xiàng)交易的發(fā)生。

（四） 一項(xiàng)交易單獨(dú)考慮時是不經(jīng)濟(jì)的，但是和其他交易一并考慮時是經(jīng)濟(jì)的。

第五十二條　對于本章未列舉的交易或者事項(xiàng)，如果站在企業(yè)集團(tuán)合并財務(wù)報表角度的確認(rèn)和計(jì)量結(jié)果與其所屬的母公司或子公司的個別財務(wù)報表層面的確認(rèn)和計(jì)量結(jié)果不一致的，則在編制合并財務(wù)報表時，也應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第二十六條第二款第（四）項(xiàng)的規(guī)定，對其確認(rèn)和計(jì)量結(jié)果予以相應(yīng)調(diào)整。

第五章　銜接規(guī)定

第五十三條　首次采用本準(zhǔn)則的企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定對被投資方進(jìn)行重新評估，確定其是否應(yīng)納入合并財務(wù)報表范圍。因首次采用本準(zhǔn)則導(dǎo)致合并范圍發(fā)生變化的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實(shí)可行的除外。比較期間已喪失控制權(quán)的原子公司，不再追溯調(diào)整。

第六章　附則

第五十四條　本準(zhǔn)則自2014年7月1日起施行。